接受固定资产捐赠

Question

甲公司为增值说一般纳税人，适用的增值税税率为17%，适用的所得税税率为25%，假定不考虑其他税费。2008-2012年有关固定资产业务的资料如下：
（1）2008年12月10日，收到捐赠的尚需安装的新设备一台。捐赠方提供的有关凭证标明，该设备的价值为2200万元（含增值税额）。在该设备安装过程中，领用自产商品一批，该批商品的实际成本和计税价格均为100万元；发生安装人员工资费用2万元。12月31日该设备安装完工并交付使用。该设备预计使用年限为5年，预计净残值为69万元，采用年数总和法计提折旧。
（2）2012年4月11日将该设备出售，收到价款371万元，并存入银行。另以银行存款支付清理费用2万元。
要求：
（1）编制接受设备捐赠、安装和交付使用的会计分录；
（2）计算该设备2009年、2010年和2011年应计提的折旧额；
（3）计算出售该设备所产生的净损益；
（4）编制出售该设备的会计分录。

Answer 1

接受捐赠资产的财务处理

随着企业对外交往的增多以及友好协作单位的增加，企业接受捐赠资产的现象也逐渐增加，在企业接受的捐赠资产中，主要是两类，一类为货币资产，另一类为实物资产。企业接受捐赠，而对于捐赠人来说，对受赠单位他不能享受任何财产权利，也不负担任何责任，就是说捐赠人不是投资人，但另一方面，由于捐赠人捐赠资产，使受赠单位的资产增加。在企业会计制度中规定，企业接受捐赠的资产作为所有者权益中的资本公积处理（如：工业企业财务制度第十二条）。

对于接受货币资产，起财务处理比较简单。例A企业接受捐赠，为货币10万元：

借：银行存款 10万元
贷：资本公积 10万元

而对于接受实物资产（主要是固定资产），由于要考虑到递延所得税等，核算起来就比较复杂，下面就实际的例子来说明：

例如：A企业19xx年接受其他单位捐赠的设备一台，价值48万，预计可以使用4年，残值为零，所得税率为33%，则会计处理如下：

一、资产一直为企业所使用，直到报废为止：

⑴、接受捐赠时：

借：固定资产 48万
贷：资本公积－接受捐赠资产准备 32.16万
递延税款 15.48万

⑵、每月计提折旧：

借：生产费用 1万
贷：累计折旧 1万

上面的帐务处理中设置了一个“接受捐赠资产准备”的二级科目，主要是用来核算企业接受的捐赠资产扣除未来应缴纳所得税的差额。另外处置该实物资产或使用时，由于该资产的收益已经实现，应将“接受捐赠资产”转入“其他资本公积转入科目”。

接受捐赠资产后，使企业的固定资产增加，每月的折旧费相应增加，从而影响企业的应纳税所得，每年年末应从“递延税款”转入“应交税金”帐户，消除由于接受捐赠增加费用对所得税的影响，金额为48／4*33%＝3.96万元，作会计分录如下：

⑶、借：递延税款 3.96万元
贷：应交税金－应交所得税 3.96万元

同时也要将相应的将“资本公积－接受捐赠资产准备”转入“资本公积－其他资本公积转入”帐户。

⑷、借：资本公积－接受捐赠资产准备 8.04万元
贷：资本公积－其他资本公积转入 8.04万元

以后各年的帐务处理如同上面。

二、企业中途处置该项资产：

如果企业使用了两年，把该固定资产出售，则帐务处理如下：

⑸、首先要冲减固定资产原值，此时固定资产的净值值为24万元：

借：固定资产清理 24万元
累计折旧 24万元
贷：固定资产 48万元

如果出售的价格低于该资产净值，则按接受捐赠时的实物价格计算所的税，反之则按出售价计算所得税：

⑹、例如该资产的售价为20万元，低于24万元净值，则会计分录如下：

借：银行存款 20万元
贷：固定资产清理 20万元
借：营业外支出 4万元
贷：固定资产清理 4万元

同时由于企业在使用该资产两年，已经结转增加资产对所得税的影响和“资本公积－接受捐赠资产准备”帐户的数据，因此只要将其余额转入相应的帐户就可以了。

⑺、借：递延税款 7.92万元
贷：应交税金－应交所得税 7.92万元

借：资本公积－接受捐赠资产准备 16.08万元
贷：资本公积－其他资本公积转入 16.08万元

此时企业所交纳的所得税为15.84＝7.92＋7.92万元。

⑻、如果以30万元出售，高于愿净值24万元6万元，则会计分录如下：

借：银行存款 30万元
贷：固定资产清理 30万元

借：固定资产清理 6万元
贷：营业外收入 6万元

借：递延税款 7.92万元
贷：应交税金－应交所得税 7.92万元

借：资本公积－接受捐赠资产准备 16.08万元
贷：资本公积－其他资本公积转入 16.08万元

营业外收入6万元应交纳的所得税6*33%＝1.98万元计入“所得税”科目，列为本期损益，而实际上该项固定资产企业实际上交纳了所得税为15.84＋1.98＝（48＋6）*33%＝17.82万元。